ارزیابی از حسابداری مدیریت با توجه به تغییرات اقتصادی
موضوع: آموزش حسابداری
ارزیابی از حسابداری مدیریت با توجه به تغییرات اقتصادی
مقدمه:
عملکرد آینده شرکتها امروز وابستگی زیادی به کیفیت تصمیماتی دارد که توسط مدیریت سازمان بصورت مؤثر اتخاذ میگردد و صاحبان این تصمیمات همیشه نیازمند کسب اطلاعات از درون و برون سازمان هستند که براساس این اطلاعات مدیریت بتواند بصورت کاملاً عقلائی استراتژیهای سازمان را با استفاده از منابع در اختیار راهبری نماید. اطلاعات مربوط به فرآیندهای اقتصادی عملاً توسط سیستمهای حسابداری و قوانین آمره مورد گزارشگری قرار میگیرد که این فرآیند از یک طرف متأثر از بخشهای اقتصادی و اجتماعی کشورها میباشد و از طرفی دیگر با توجه به تغییرات سریع عوامل سیاسی این فرآیند استانداردگذاری و تبیین آن در حسابداری را با مشکلات و پیچیدگیهای زیادی مواجه نموده است.
تنوع حسابداری و اهداف آن عملاً برای تهیه و مهیا سازی اطلاعات با استفاده از معیارهای اندازهگیری فرآیندهای اقتصادی در طول دورههای مختلف و برای ذینفعان مختلف متعدد میباشد بطوریکه بر همین اساس حسابداری مالی به صورت گذشتهنگر و برای تهیه و تنظیم اطلاعات جهت تصمیمگیری کاربران و ذینفعان خارج از سازمان میباشد این در حالی است که حسابداری مدیریت به مدیریت در ارائه حوزه عمل بیشتر در استفاده بهینهتر از اطلاعات در اختیار چشماندازهای مدیریت را ترسیم نماید کمک مینماید چرا که این اطلاعات مورد نیاز است. بمنظور اطمینانبخشی از برنامهریزی، کنترل، ساماندهی و تصمیمگیری صحیح حسب توابع در اختیار و در کنترل میباشد. از طرفی دیگر حسابداری مالی با استفاده از اطلاعات واقعی حقایق زمان را در جهت مسیر تکامل و حرکت شرکت نشان میدهد اما عملاً این اطلاعات نشانی از دلایل و عوامل ایجاد حقایق تحصیلی را نمیدهد.
بنابراین نتایج حاصل از حسابداری مالی را میتوان با کمک از مبانی حسابداری مدیریت مورد بهبود و اثربخشی بیشتر قرار داد. در مقابل حسابداری مالی عملاً اطلاعات حسابداری مدیریت ماهیت هنجاری ندارند اما برعکس اطلاعات حسابداری مدیریت در جهت ایجاد جهتگیریها و ایدههای آیندهنگری امری عملی میباشد. مضافاً اینکه در شرایطی که شرکتها در شرایط اقتصادی رقابتی پیچیدهتری قرار میگیرند همواره پدیدههای حسابداری مدیریت در حال تغییر خواهند بود این موضوع بسیار حیاتی برای بقای و ادامه عمر حسابداری مدیریت میباشد.
ماکسول در سال 1930 این موضوع را بدین ترتیب تشریح نمود که حسابداری مالی همواره بدنبال متعادل سازی تمام عملیات اقتصادی در طول تاریخ و زمان ایجاد رویدادهای مالی و اقتصادی (بهاء تمام شده تاریخی) است و این بخش از حسابداری قادر نیست که اطلاعاتی را از اینکه چگونه صدها هزار نفر از استفادهکنندگان اطلاعاتی به علت مشکلات و ناکارآمدی موجود در سیستمهای اطلاعاتی حسابداری مالی بخشی از درآمد قابل تحصیل خود را که در صورت وجود اطلاعات مربوط تحصیل مینمودند از دست دادهاند و این موضوع به عنوان یک وضعیت متناقض در حسابداری مالی و سیستمهای اطلاعاتی حسابداری مالی مطرح میباشد. بنابراین وجود اطلاعات انباشته شده در حسابهای مالی دارای تقاضای بسیار بالایی در تحلیل و تفسیر و گزارشدهی آنها برای تصمیمگیری مدیریت میباشد. بنابراین توجه به وضعیت و ساختار فعلی اقتصاد ملی و بینالمللی نیازمند درک حسابداری مدیریت و توجه به نیازهای اطلاعاتی استفادهکنندگان عملاً ما را به مسیر تکاملی حسابداری مدیریت بیشتر از پیش آشنا میسازد. بطوریکه در یک چشمانداز تاریخی این حسابداری مدیریت است که بطور مستقیم از طریق بررسی وقایع تاریخی نشأت میگیرد. گذر تاریخی اقتصاد از مرحله سنتی به صنعتگری و سپس به تولید کارخانجات در مقیاس بزرگ در طول انقلاب صنعتی و ایجاد ساختارهای صنعتی سازمان یافته حسب شرایط رقابتی عامل ایجاد و ظهور حسابداری مدیریت میباشد. تحولات حسابداری مدیریت در طول این دوره بسیار گسترده بوده و عامل اصلی آن را میتوان در نیازهای ذینفعان در سازمان به اطلاعات جهت تصمیمگیری میباشد. در این ارتباط تحقیقات بسیار زیادی که بیانگر مسیر تحول حسابداری مدیریت بوده است توسط محققان حسابداری شامل سالومون 1945، چات فیلد 1977، چندلر 1977، پارکر 1980، جانسون و کاپلان 1987، هاپوود 1987، هوکن 1988، مارسیو 1988، ابنایر 1995، اکونو و سوزوکی 2007 و کاپلان 2010، 2011 و ... در کشورهای مختلف همچون امریکا، بریتانیا و ژاپن صورت پذیرفته است. بر همین اساس بمنظور بررسی مهمترین عوامل توسعه حسابداری مدیریت در طول سنوات مذکور تا به حال گذری هر چند کوتاه به عنوان عوامل بارز توسعه یافتگی بشرح زیر مطرح میباشد.
حسابداری مدیریت یا حسابداری مدیریتی:
بر استفاده از اطلاعات حسابداری برای مدیران در سازمانها، جهت مهیا کردن آنها برای تصمیمسازی کسب و کار آگاهانه تأکید دارد که به آنها اجازه میدهد تا کارکردهای کنترل و مدیریتشان را بهتر تجهیز نمایند.
در مقابل اطلاعات حسابداری مالی، اطلاعات حسابداری مدیریتی این خصوصیات را دارند:
•در درجه اول نگاه رو به جلو دارند، بجای تاریخی
•برای پشتیبانی از تصمیمگیری بطور کی مبتنی بر مدل با درجهای از انتزاع هستند، به جای مبتنی بودن بر مورد
•برای استفاده در سازمان طراحی شده و در نظر گرفته شدهاند، بجای اینکه برای استفاده ذینفعان، بستانکاران و قانونگذاران در نظر گرفته باشد
•معمولاً محرمانه بوده و توسط مدیران استفاده میشود تا گزارشگری عمومی
•با ارجاع به احتیاجات مدیران محاسبه میشود و اغلب توسط سامانههای اطلاعات مدیریت استفاده میشود نه با ارجاع به استانداردهای عمومی حسابداری مالی.
تعریف:
آیفک از تعریف مدیریت مالی سازمانی از سه حوزه گسترده استقبال میکند: حسابداری بها، تجزیه و تحلیل و ارزیابی عملکرد، برنامهریزی و پشتیبانی از تصمیمگیری.
به گفته انجمن حسابداران خبره مدیریت (CIMA)، "حسابداری مدیریت فرآیند تعریف، اندازهگیری، تجمیع، تجزیه و تحلیل، مهیاسازی، تفسیر و تبادل اطلاعات مورد استفاده مدیریت جهت برنامهریزی، ارزیابی و کنترل یک واحد تجاری و جهت اطمینان از استفاده مناسب و پاسخگویی به منابعشان میباشد. حسابداری مدیریت همچنین تهیه گزارشهای مالی را نیز برای گروههای غیرمدیریتی مانند ذینفعان، بستانکاران، سازمانهای قانونگذار و مراجع مالیاتی را شامل میشود.
مؤسسه حسابداران رسمی امریکا (AICPA) بیان داشته است که حسابداری مدیریت در عمل به گسترش در سه حوزه زیر میانجامد:
•مدیریت راهبردی- ارتقای نقش حسابدار مدیریت به عنوان یک شریک راهبردی در سازمان
•مدیریت عملکرد- توسعه عملکرد تصمیمگیری کسب و کار و مدیریت عملکرد سازمان
•مدیریت ریسک- مشارکت در چارچوبها و شیوهها برای شناسایی، اندازهگیری، مدیریت و گزارشگری ریسکها و دستیابی به اهداف سازمان
مؤسسه حسابداری خبره مدیریت (ICMA) بیان میدارد "یک حسابدار مدیریت دانش و مهارت حرفهای خود را درتهیه و ارائه اطلاعات مالی و سایر تصمیمها به روشی بکار میگیرد که برای مدیریت در تدوین سیاستها و در برنامهریزی و کنترل عملیات مورد تعهدش یاریرسان باشد". بنابراین به حسابداران مدیریت در بین حسابداران به عنوان ارزش آفرینان نگاه میشود. آنها بیشتر علاقه دارند به جلو نگاه کنند و تصمیماتی بگیرند که آینده سازمان را تحت تأثیر قرار خواهد داد تا به ثبت تاریخی و رعایت (حفظ امتیاز) جنبههای حرفهای. بنابراین دانش و تجزیه حسابداری مدیریت میتواند از زمینهها و کارکردهای درون یک سازمان به دست بیاید، مانند مدیریت اطلاعات، خزانهداری، حسابرسی کارایی، بازاریابی، ارزشیابی، قیمتگذاری، تدارکات و غیره.
سیر تحول در حسابداری مدیریت:
رانبر در سال 1995 روشهای مختلفی را درخصوص تجزیه و تحلیل مسیر تکامل حسابداری مدیریت مطرح نمود که مهمترین آنها را به 5 روش مختلف تحت عنوان تئوریها و دیدگاههای نظری در حسابداری مدیریت تعریف نمود:
1.دیدگاه سنتی
2.دیدگاه نئوکلاسیک
3.دیدگاه جانسون و کاپلان
4.دیدگاه فرآیندی
5.دیدگاه مارکسیستی
براساس این طبقهبندی و طرفداران دیدگاه سنتی استدلال میکنند که توسعه پایدار یکی از ویژگیهای اصلی حسابداری در بهبود روشهای مورد عمل سازمانها میباشد که میتواند بمنظور توسعه و بقای همواره مورد استفاده قرار گیرد و این یک واقعیت است که وضعیت فعلی حسابداری مدیریت که مربوط به سنوات 1949 تا 1977 میباشد ناشی از دیدگاه نئوکلاسیکها میباشد که رویکرد آنها بصورت اساسی موافق با اصول اساسی دیدگاه سنتی است اما آنها در بررسی و بهبود پذیری مسیر تاریخی تجزیه و تحلیل حسابداری مدیریت توسط آقای انبر در سال 1995 این رویکرد را به عنوان یک روش مستقل شناسایی کردهاند و مطابق با آن حسابداری به عنوان رشتهای تعریف میگردد که بدنبال کمک به شرکتها در مسیر رسیدن به اهداف سازمانی میباشد. با توجه به موارد فوق جانسون و کاپلان دیدگاه خود را با توجه به وجود ارتباط گریزناپذیر فیمابین حسابداری و مدیریت تئوری خود را در این ارتباط در سال 1980 مطرح و مورد استفاده قرار دادهاند.
مطابق با رویکرد آنها با توجه به اینکه نگرش رویکردی حسابداری مدیریت سنتی عملاً اطلاعات مورد نیاز ومناسب را برای مدیریت فراهم نمینماید پس ما بمنظور امکان پاسخگویی، نیازمند تعیین تئوریهای نوین در این خصوص میباشیم (جانسون و کاپلان 1987). پس از آنها رویکرد فرآیندی مطرح گردید که نگرش اصلی آن بر این ایده استوار است که سیستمهای کنترلی در سطح شرکتها نه تنها دارای مکانیسمهای خنثی هستند بلکه تقابلی نیز میباشند اما بکارگیری رویکرد فرآیندی در تولید نقش مؤثری را در این مسیر جهت تعالی بیشتر سازمان و دستیابی بیشتر و بهینهتر به اطلاعات مورد نیاز را فراهم میآورند پس از این رویکرد آقای (هاپوود در سال 1987) رویکرد خود را تحت عنوان رویکرد مارکسیستی مطرح نمود که در آن اشاره میشود که سیستم حسابداری علمی مکانیزمی است که به مدیریت کمک مینماید که شرکت را به صرفهجویی بیشتر در نیروی کار و دیگر منابع مصرفی یاری دهد مضافاً سازمان را در ایجاد ارزش افزوده اقتصادی بیشتر یاری میرساند. از دیدگاه (هاپر و آرمسترانگ در سال 1991) توسعه حسابداری مدیریت ابزاری است که بدرستی فرآیند توزیع درآمد و داراییها را بین طبقات مختلف اجتماعی بصورت کامل در نظر میگیرد. علاوه بر روشهای اشاره شده این موضوعی بسیار مهم که ما قادر باشیم مطالعات انجام شده در سطح حسابداری بینالمللی را به عنوان بیانیه فدراسیون حسابداری بینالمللی IFAC در سال 1998 را که درخصوص مسیر تکامل حسابداری مدیریت مورد مداقه و توجه قرار دهیم. مطابق با مدل زیر که توسط IFAC درخصوص سیر توسعه حسابداری مدیریت منتشر شده است ما قادر به تفسیر فرآیند و سیر سیستماتیک مدیریت تحول حسابداری بپردازیم.
تکامل حسابداری مدیریت شامل 4 مرحله اساسی است که به شرح زیر دستهبندی میگردد:
1. تعیین هزینه در مرحله کنترل مالی: در این مرحله توجه به فرآیندهای مدیریت تعیین هزینه و ساختار هزینه از ویژگی این مدل میباشد. این مرحله تا سال 1950 ادامه داشته و عوامل زیر به عنوان دستهای از عوامل زیر نفوذ در توسعه روشهای حسابداری مدیریت بشرح زیر طبقهبندی میشوند:
الف) موقعیت اقتصادی قوی کشورهای غربی که عملاً برای تقاضای بینالمللی برای توسعه محصولات خود تشویق میشدند.
ب) وجود رقابت در سطح نسبتاً ضعیف
ج) توجه کمتر به عامل کیفیت
د) تولید در سطح و مقیاس بزرگ
2. مرحله دوم: توجه به عامل اطلاعات و دادههای قابل تصمیم جهت برنامهریزی و کنترل مدیریت میباشد که طول دوره آن از سال 1950 تا 1965 میباشد. در این مرحله هدف اصلی افزایش توجه به تشخیص مدیریت اطلاعات میباشد و حسابداری برای فرآیندهای برنامهریزی مدیریت و کنترل آنها مورد توجه قرار گرفته است. در این دوره تجزیه و تحلیل دادهها بمنظور تصمیمگیری با استفاده از اطلاعات روش حسابداری منجر به تبیین مدلهای برای سنجش مسئولیت در سازمانها گردید در این مرحله تجربه به عنوان بخشی از فرآیند تولید و تجزیه و تحلیل عوامل داخلی در سطح شرکتها مورد توجه قرار گرفت.
3. مرحله سوم: پیگیری و دنبال نمودن کاهش اتلاف منابع در فرآیند کسب و کار بود. این مرحله از سال 1965 شروع و تا سال 1985 ادامه یافت. رقابت تجاری در سطح بینالملل در این دوره افزایش یافت و این فرآیند با توجه به پیشرفت اقتصادی کشور ژاپن عملاً منجر به ایجاد تغییرات وسیعی در سطح تجارت بینالملل گردید.
روح جدید در این فرآیند به جای توجه به محیط و فضای کسب و کارهای جدید به عنوان اولویت اصلی شرکتها در این دوره تبدیل شد. با توجه به وجود عامل رقابت عملاً مزیت استفاده از فناوریهای اطلاعاتی در فرآیندهای تولید مورد تشویق قرار گرفت. در این مرحله شرکتها بدنبال تولید با کیفیتتر و همچنین کاهش هزینههای خود بودند.
4. دوره چهارم: در این مرحله همه بدنبال ایجاد ارزش از طریق استفاده مؤثرتر در استفاده از منابع در هر مرحله شدند. این دوره از سال 13985 شروع و تا سال 2000 ادامه داشت. در این مرحله شرکتها با چالش کمبود منابع عدم امکان دسترسی سریع به آن و همچنین اطمینان در استفاده از نوآوریهای تکنولوژیکی در فرآیندهای کسب و کارهای بزرگ مواجه بودند. بنابراین در این دوره برای رفع این چالشها شرکتها بدنبال بکارگیری و استفاده از اجرای روشهای اقتصادی و بهینهسازی خروجیهای سازمان به عنوان (محصولات) خود شدند.
با توجه به مراتب فوق مدل IFAC عملاً به عنوان ابزاری تلقی میشود که به سازمانها در ردیابی و ساماندهی روشهای حسابداری مدیریت خود در سطوح پیشرفت کمک خواهد نمود. در این راستا بمنظور دستیابی به اهداف مطروحه در این بحث با اصول و رویکرد تئوکلاسیک، مدل تکامل یافته IFAC را مورد بررسی قرار میدهیم و این بدان معنی است که تمام حقایق توسعه حسابداری مدیریت بصورت سیستماتیک توسط IFAC دستهبندی شده است.
پیشرفتهای تکنولوژیکی در ایجاد تقاضاهای جدید برای بکارگیری و استفاده از سیستمهای اطلاعاتی حسابداری مؤثر بوده است. متخصصین حسابداری از گذشته تا به حال بدنبال کسب و اطلاعات لازم از دادهها اطلاعات مالی جهت کنترل هزینهها و اجزاء قیمت تمام تمام شده بودهاند.
در این خصوص اثرات انقلاب صنعتی به عنوان یکی از مهمترین وقایع و رخدادهای توسعه حسابداری مدیریت مطرح میباشد (جانسون و کاپلان 1987) بطوریکه انقلاب صنعتی شکل گرفت با:
1.انقلاب علمی نیوتن با اکتشاف و نوآوریهای علمی بویل
2.انقلاب فکری و آثار لاک، ولترو و دیگر فیلسوفان، اختراع موتور بخار، تلگراف و تلفن، سیستم راه آهن، ایجاد کارخانجات در سطح شهرهای کوچک و بزرگ و شکلگیری سریع بازارهای سرمایه با در نظر گرفتن توجه ویژه به سیستمهای کنترل داخلی در مقرون به صرفه بودن ساخت و تولیدات محصولات بوسیله صنعتگران که این امر منجر به تغییر در سیستمهای تولید شده.
هرچند مفهوم حسابداری مدیریت برای اولین بار پس از جنگ جهانی دوم مطرح گردید ولیکن در آن زمان این مفهوم تحت عنوان حسابداری هزینه مطرح بود که از زمان آغاز انقلاب صنعتی از این مفهوم استفاده گردید. لذا در این ارتباط با گذری بر سیر حرکت انقلاب صنعتی و حسابداری مدیریت در اقتصادهای مختلف جهان سایر ابعاد تاریخی حسابداری مدیریت را بیشتر شفاف خواهیم کرد.
الف) ایالات متحده امریکا: حسابداری هزینه از زمان تأسیس اولین کارخانه تولید صنایع نساجی در کشور انگلستان در سال 1800 میلادی مورد استفاده قرار گرفت که در آن مفاهیم بنیادین شامل:
الف) اطلاعات درخصوص هزینههای مجاز تولید
ب) ارزیابی نظام تشخیص هزینه در صنعت و تولید
ج) شناسایی فرآیندهای تولید مؤثر
د) قیمت تمام شده محصول
هـ) تصمیمگیری درخصوص انجام سرمایهگذاری بیشتر در بخش ماشینآلات جدید بمنظور تولید بیشتر و افزایش حجم، سطح و ظرفیت تولید (تایسون 1998)
از طرفی دیگر هاوسیکن در سال 1998 نتیجه تحقیقات خود را از واحد حسابرسی شرکت تولید اسلحه اسپربنگفیلد مطرح نمود بطوریکه این شرکت در سال 1840 روش حسابداری هزینهیابی استاندارد برای اولین بار مطرح نمود. در این روش امکان مقایسه هزینههای واقعی با هزینههای استانداردها پیشبینی شده و همچنین تجزیه و تحلیل انحرافات فیمابین هزینههای واقعی و پیشبینی شده امکان تجزیه و تحلیل هزینهها و کنترل آنها را مهیا مینماید. این در حالیکه بود که اولین شرکت راه آهن مدرن جهت انجام سرمایهگذاری در سطح بسیار سنگین نیازمند تأمین منابع مالی بود و جذب سرمایه از طریق گسترش تعداد صاحبان شرکت (ورود سهامداران جدید) مشکل اساسی را برای مدیران و سهامداران در تصمیمگیری و کنترل شرکت ایجاد نمود. بنابراین عامل اصلی و مشکل شرکت مذکور بصورت عمده منجر به توجه به توسعه حسابداری جهت امکان تصمیمگیری مناسب بود و این پایهای بنیادین برای توسعه حسابداری در صنعت راه آهن شد. بر همین اساس آنها با تجزیه هزینهها به سطوح مختلف هزینهای امکان کنترل اجزاء هزینه را ایجاد نمودند که این عملاً به عنوان ابزاری قابل اعتماد در کنترل فعالیتها تبدیل شد در حدود سال 1860 کارنگی به این نتیجه رسید که هزینههایی در بخش سازمان و بصورت مستقل از تولید وجود دارد (جانسون و کاپلان 1987) که آن را تحت عنوان هزینههای سربار تلقی نمود.
همزمان اداره سازمانها با توسعه حسابداری به شدت با نظریه مدیریت علمی تحت تأثیر قرار گرفت که در آن حسابداری دریافت که میبایست بصورت آکادمیک بدنبال توسعه خود بمنظور توسعه هدفمند در سازمانها گردد ایدههای گسترده در بیان این واقعیت در سال 1977 توسط کاترفیلد مطرح گردید که در آن:
1.رصد کارگران براساس ایجاد کار منطبق با چارچوبهای جمعآوری دادههای سازمان و دانش کارگران در یافتن بهترین و مؤثرترین راه بهبود عملکرد سازمان در اجرای وظایف محوله
2.راهکارهای اجرایی مؤثر در جهت انجام وظایف سازمانی منطبق بر سیستمهای تدوینی در درون سازمان
3.انتخاب کارگران مناسب دارای حس مسئولیتپذیری بمنظور اطمینان از انجام کار بصورت مؤثر منطبق با ضوابط تبیین شده
4.ایجاد نظام منطقی در سیستمهای پرداخت حقوق و دستمزد حسب کارهای انجام شده توسط کارگران که این ضوابط به عنوان نظریه مدیریت عملی در دستیابی به اطلاعات مربوطه مطرح گردید و این مدل تأثیرپذیری بسیار بالایی در ایجاد ترسیم حسابداری هزینه یابی داشته است. این مفهوم در سال 1885 درخصوص تفکیک هزینههای مستقیم تولید و غیرتولید را در کتاب توجه به منابع هزینهای در بخش تولید منتشر گردید (تایسون 2007).
بر همین اساس تئوریهای جدیدی در حسابداری مدیریت بمنظور تصمیمگیریهای بهینهتر مدیریت در سازمان مطرح گردید در سال 1919 ارتقاء سیستم حقوق و دستمزد، تبیین فرآیندهای اجرایی بودجه انعطافپذیر، توسعه مدل و روش قیمتگذاری، اجرایی گردید. بطوریکه شرکت پودر پونت یکی از اولین شرکتهای ایالات متحده امریکا بوده است که اقدام به توسعه مدلهای مذکور نمود. در همان زمان (جانسو و کاپلان) شرکتهایی که دارای فعالیتهای متنوع و مدیریت مورد نیاز در سیستمهای حسابداری بود این مدلهای جدید را اجرا کردند سیستمهای حسابداری جدید- حسابداری مدیریت- به طور کلی میتواند اقدام به ارائه کمک به کنترل تمام زنجیره ارزش محصولات از طریق هماهنگی در عملکرد و تقسیمبندی محض افراد در سازمان و سنجشهای مختلف آنها در سطح سازمان نمایند این در حالی است که هدف اصلی صاحبان سرمایه کنترل امکان بازگشت سرمایه برای آنها است و در همان زمان بود که توجیه لازم برای تأمین مالی سرمایهگذاریهای جدید در سطح سازمانها مطرح گردید و این امر منتج به ایجاد سیستم و مدل ROI (نرخ بازده سرمایهگذاریها) گردید.
هنگامی که جنگ جهانی اول به پایان رسید حسابداری هزینهای بصورت حرفهای مطرح گردید. رکورد بزرگ اقتصادی سال 1933 در ایالات متحده امریکا منجر به تأسیس اجباری به شکلی عادلانه در ارائه مستندات عملی که قادر باشد پرداخت سطح معقولی از دستمزد کارکنان و تعیین ساعات کار هفتگی گردید.
بنابراین متخصصان حسابداری هزینه یابی تا به حال برای اطمینان از دو تابع اصلی زیر اقدامات عملی و مستندی را دنبال نمودند که:
1.مطمئن شوند که قیمتها از هزینههای اولیه پایین تر نخواهد بود.
2.برای هماهنگ نمودن هزینهها از روشهای محاسبه قانونی استفاده میکردند.
در طول جنگ جهانی دوم اهمیت مدل سیستم حسابداری هزینه یابی استاندارد به تدریج کاهش مییابد. زیرا که دولت میخواست به تدریج شرکتها حاشیه تفاوت هزینههای واقعی تولید با هزینههای استاندارد خود را کاهش دهند (تایسون 2007).
در حدود سال 1954 با تعریف حسابداری مدیریت برای اولین بار اشاره شد (سیمون 1954) بطوریکه نتیجه تحقیقات انجام شده از مطالعه کارکنان چندین شرکت از بزرگترین شرکتهای صنعتی کشور ایالات متحده امریکا درخصوص اطلاعات حسابداری مدیریت که مورد استفاده آنها قرار گرفته است و یا در سازمان تولید شده مطرح گردید که نتایج آن عبارتست از:
1.ثبت نتایج عملکردی
2.توجه مدیرعامل
3.حل مشکلات که در این ارتباط نتایج عملکردی در گزارش مالی ارائه گردید، عامل توجه در مقیاس با برنامههای مبنی بر بودجه و عملکرد واقعی نشان داده است که تصمیمگیری درخصوص ساخت یا خرید یک دستگاه یا ماشین و همچنین نیاز به محاسبه هزینههای مستقیم تولید با محاسبه سهم هزینههای واقعی جذب شده در تولید و هزینه سربار جذب نشده در تولید در سال 1950 افزایش یافته است.
در سال 1960 شرکتهای امریکای تحت تأثیر در اقتصاد جهان قرار گرفته و قدرت نفوذ آنها در بازارهای بینالمللی کاهش یافت و درخصوص رفع معضل مذکور آنها موضوع حسابداری سنجش مسئولیت را به عنوان زیرشاخههای حسابداری مدیریت مطرح کردند به این مفهوم که هر کسی مسئول حوزه فردی خود در اجرای وظایف محوله است و مطابق با این مدل این معیار به عنوان یک شخص مورد ارزیابی مستمر قرار خواهد گرفت. بدنبال آن به عنوان یک مدل توسعه یافتهتر حسابداری مدیریت هزینه یابی بر مبنای فعالیت ABC و ایجاد ارزش افزوده برای هزینهها و همچنین روشهای مرتبط با تجزیه و تحلیل چرخه عمر محصول طراحی و بنیان گذاشته شد. بطوریکه در سال 1981 تعریف جدیدی در حسابداری مدیریت تحت عنوان حسابداری مدیریت استراتژیک تعریف گردید که هدف آن کمک به مدیریت شرکت در تبیین و پیگیری استراتژیهای مربوط به سازمان است بطوریکه پروتر در سال 1985 مدل زنجیره ارزش را مطرح نمود و پس از آن از سال 1985 به بعد مدلهایی در تجزیه و تحلیل رقبای قوی شرکت با استفاده از 5 نیروی رقابتی مطرح و مورد استفاده قرار گرفت که از این مدلها میتوان به مدل PEST و روش SWOT اشاره نمود که مطابق با این روش امکان بررسی نه تنها محیط داخلی شرکت بلکه پیشبینی عملکرد عوامل خطر در محیط خارجی و همچنین تبیین راهکار ایجاد یک مزیت رقابتی را مهیا خواهد نمود. در سال 1987 تجزیه و تحلیل میزان سودآوری مشتریان مورد بحث تحلیلگران قرار گرفت بطوریکه کرسیتون و کاپلان و نورتون بدنبال ایجاد یک سیستم ارزیابی متوازن – کارت ارزیابی متوازن- که در آن امکان تبدیل اهداف ارائه شده در استراتژی، چشمانداز و مأموریت به شاخصهای عملکردی مطرح گردید و در این مدل (مدل ارزیابی رقابت متوازن) امکان ارزیابی اجرای استراتژی عملکرد رقابتی وجود دارد.
کشور بریتانیا
هزینه یابی در حسابداری:
هزینهیابی در حسابداری برای اولین بار در سال 1779 (ادوارد 2007) مطرح گردید. علل این موضوع در اثر نیاز قابل توجه به این موضوع برای کشاورزان بمنظور دستیابی به اطلاعات مرتبط با هزینههای انجام شده توسط آنها نسبت به خدمات انجام شده توسط آنها در فعالیت کشاورزی خود بوده است. اما با این حال صرفاً در سال 1887 موضوع حسابداری هزینه بیشتر مورد توجه قرار گرفت و طی آن گریک و فلس اقدام به چاپ کتابی تحت عنوان اصول و نحوه عمل حسابداری تولید نمودند که در این ارتباط کاربرد نظریه علمی عملاً عامل توسعه در حسابداری هزینه گردید.
در سال 1875 با تشکیل اولین سیستم و مدل هزینه یابی که براساس آن هزینه غیرمستقیم به محصولات تحت عنوان بهاء تمام شده آنها اختصاص داده شد موضوعی نو در حسابداری هزینهیابی مطرح گردید (رایت 1962).
از سال 1890 سازمانها بدنبال حسابداری هزینه یابی یکسان یا یکنواخت بودند که طی آن آنها بدنبال اتخاذ روش عمومی در محاسبه قیمت تمام شده بودند و تعاریف و روش حسابداری هزینه یابی یا استاندارد بر همین اساس گسترش پیدا کرد (ادوارد 2007).
نیوتن در سال 1921 اشاره مینماید که ما متوجه شدیم که توجه بیشتری به هزینه در محاسبات قیمت تمام شده توسط سازندگان مطرح شد و این موضوع به عنوان ردیابی سازندگان- تولیدکنندگان- در دستیابی به روشهای مدیریت عملکرد که بدنبال اثربخشی کسب و کار و ثبات در سازمانها مطرح گردید.
5 عنصر علمی در حسابداری هزینه عبارتست از:
1.هزینههای تحقیق
2.ارائه مدلهای قابل اعتماد در ارزیابی هزینهها
3.کنترل مواد و تولیدات در جریان ساخت
4.ارزش تولیدات و محصولات ساخته شده
5.آماده سازی اطلاعات آماری برای مدیریت
هنگامی که جنگ جهانی اول در سال 1922 به پایان رسید هزینهیابی در حسابداری حرفهای به عنوان یکی از پایههای حسابداری مدیریت مطرح گردید بطوریکه این رشته به عنوان یکی از عوامل مهم در محاسبه دقیقتر هزینههای هدف در مقایسه با مدل هزینهیابی حسابداری مالی است. حسابداری مدیریت هزینه یا هزینیابی در حسابداری ابتدا توسط مهندسین مطرح گردیده است. روش حسابداری هزینهیابی استاندارد برای اولین بار در صنایع شیمیایی در سال 1902 مورد استفاده قرار گرفت و در این رشته حسابداری در سیستم هزینه یابی استاندارد شامل 7 مزیت میباشد:
1.هزینههای واقعی در مقایسه با بودجه پیشبینی شدده
2.تجزیه و تحلیل دقیق انحرافات
3.اندازهگیری عملکرد
4.کاهش هزینههای اداری در تلاش مستمر در هنگام فرآیند نظارت بر فعالیت
5.محاسبه سطح تغییرات هزینه
6.توانایی پیشبینی اثرات تغییر در هزینه موارد و دستمزد و تبیین سیاست اجرایی درخصوص آن
7.کنترل و مدیریت بیشتر فعالیتها
تدوین سطح اختیارات بودجهای برای اجزای فعالیتهای شرکت اولین بار در سال 1907 توسط شالمونس مطرح گردید و ایشان اشاره نمود که به علت ایجاد رقابت در سطح اقتصاد مهم این است که بدانیم ایجاد تمام هزینههای متحمل شده به شرکتها در چارچوب بودجه تدوین شده است و آیا اساساً امکان کاهش آنها خصوصاً هزینههای اختیاری تا چه میزان امکانپذیر است. بطوریکه در این ارتباط در سال 1935 هزینه یابی مستقیم به عنوان هزینههای دوره محاسبه و جزء هزینههای اداری به جزء بهاء تمام شده تولید مطرح گردید.
در همین ارتباط انستیتوی حسابداران خبره انگلستان در سال 1947 مراحل بکارگیری حسابداری هزینه یابی – سیر تکامل مدیریت- مدیریت شرکت را بشرح زیر مطرح نمود:
1.حسابداری مالی
2.حسابداری هزینه یابی
3.بودجهریزی
4.هزینه یابی استاندارد
ژاپن:
محیط اجتماعی و فرهنگی کشور ژاپن حسابداری مدیریت را مجبور به بررسی تمامیت عملکرد مدیریت با استفاده از بسیج کلیه عوامل اطلاعاتی در بخش حسابداری و مدیریت نموده است. توجه ویژه و طرح حسابداری هزینه یابی اولین بار در سال 1873 زمانی که کتاب Choai در زمینه هزینه یابی در حسابداری چاپ شد مطرح گردید. بطوریکه بودجهبندی در ابتدا به عنوان ابزاری برای برنامهریزی و کنترل در شرکت میتسوبیشی ژاپن در سال 1882 مطرح گردید. توضیحاً اینکه این شرکت در طول سنوات بعد قادر به انجام تغییرات در مدلهای بودجهبندی همزمان با گسترش در سطح رقابت مدیریت هزینه خود را کنترل نماید که متعاقب آن تئوری مدیریت مدرسهای به عنوان الگویی برای کنترل هزینه در سال 1911 مطرح گردید که اولین شرکت که اقدام به اجرای مدل مذکور نمود شرکت الکترونیک میتسوبیشی بود. هدف اصلی از بکارگیری و طرح مدیریت علمی نه تنها تحقق نیازهای اقتصاد مدیریت و کارکنان و کارگران شرکتها بود بلکه در حال توسعه این ایده به عنوان توجه به سازمان و مجموعه عوامل مذکور تحت یک خانواده بزرگ بود. این ایده که به عنوان فلسفه مدیریت ژاپنی مطرح است. در اصل از کلمه Keiei Kazoku میباشد که خاص مدیریت علمی در ژاپن است که یکی از ویژگیهای آن منتج به افزایش حقوق و دستمزد مدیران ارشد شد.
فعالیتهای هزینهیابی در طول دورههای مذکور نیازمند کنترل و نظارت با استانداردهای حسابداری و بودجهبندی بیشتر شد و در طول جنگ جهانی دوم همواره اهمیت حسابداری هزینهیابی افزایش یافته و با توجه به نفوذ دولتها که هدف آنها تولید مؤثرتر بود در سال 1939 منجر به تدوین قوانین حسابداری هزینه یابی خصوصاً برای کارخانجات تولید اسلحه شد بطوریکه در سال 1940 قوانین و استانداردهای حسابداری هزینه برای تولید صنایع و اسلحههای دریایی مطرح گردید و به تصویب رسید. و متعاقب آن پس از گذشت 2 سال این قوانین برای شرکتهای تولیدی نیز مورد تصویب قرار گرفت. در این دوره دولت همواره بصورت مداوم بدنبال اجرای سیاستهای کنترلی در اقتصاد در حال رشد خود بود و حسابداری هزینهیابی به عنوان یکی از اجزاء این کنترلها تلقی میشد.
هنگامی که جنگ شدت بیشتری یافت قوانین ساده حسابداری هزینه یابی نیز مطرح و بررسی شد بطوریکه در این دوره حسابداری از سیستمهای سنتی به سیستمهای کنترل تولید با اصول و سیستم زمانبری و زمان واقعی معرفی و فرآیندهای سیستمی مشاهده شده از ویژگیهای اهمیت نظارت مستمر نه تنها هزینههای متحمل شده محاسبه شده است. این سیستم با هدف حداکثر سازی بهرهوری در سال 1953 شرکت NEC برای اولین بار در سال 1953 اقدام به بکارگیری سیستم هزینه یابی استاندارد و روش حسابداری مدیریت هزینه که یکی از اهداف ارزیابی دقیق موجودیها میباشد.
همچنین این شرکت پیاده سازی حسابداری سنجش مسئولیت مدیریت تحت عنوان اصل May را بکار گرفت. در سال 1955 نیز فرآیند تولید ثابت از طریق بکارگیری روش کایزن مطرح گردید. شرکت تویوتا در سال 1960 اقدام به استفاده از روش هزینهیابی بر مبنای هدف نمود. هدف اصلی این روش کاهش حجم هزینهها در مراحل تولید محصول با استفاده از طی نمودن مراحل تحقق و توسعه در فرآیند تولید میباشد. مطابق با این مدلها استانداردها و اصول حسابداری ارائه شده برای ارزیابی دقیق موجودیها بمنظور کمک به حسابداری مالی بکار گرفته شد. به هر حال ایده اصلی از این استانداردها ارائه کمک به شرکتها برای کنترل شرکت و مدیریت هزینههای تولید میباشد که ضمن سودآوری بیشتر امکان رقابت در سطح بینالملل را دارا باشند. در سال 1970 نیز شرکت تویوتا تولید به موقع (JIT) را مورد استفاده قرار داد که براساس آن شرکتها بمنظور اجرای تعهدات خود با استفاده از مدل مذکور در مراحل تولید و انبار خود کمترین هزینه نگهداری و تولید را به شرکت تحمیل مینماید. در سال 1975 نیز در این کشور سیستمهای کیفیت عمومی در مراحل تولید اولین بار توسط شرکت سوزوکی و اوکانو اجرایی گردید که این روش و سبک مدیریت در حال تغییر رویکرد از سمت واحد تجاری به سمت کسب و کار است و بدنبال بهبود مستمر عملکرد سازمانها میباشد.
نتایج حاصل از تحقیقات انجام شده در کشورهای امریکا، ژاپن و انگلستان بیان میدارد که در طول دورههای مذکور همواره حسابداری مدیریت در حال توسعه بوده. لذا بمنظور تعیین نقطه اشتراک از تکامل دورهای حسابداری مدیریت که شامل برنامهریزی، کنترل، تجزیه و تحلیل هزینه و تحلیل استراتژیک و تمرکز بر اطلاعات و خروجیها به عنوان نتایج میباشد در مراحل اولیه بیشتر مورد توجه بوده که عملاً توسعه این فرآیندها در توجه به حسابداری مدیریت را افزایش داده است.
نقش درون شرکتی:
امروزه همگام با سایر نقشها در شرکت، حسابداران مدیریت یک ارتباط گزارشگری دوگانه دارند. به عنوان یک شریک تجاری راهبردی و ارائهدهنده اطلاعات مالی و عملیاتی مبنای تصمیمگیری، حسابداران مدیریت مسئول مدیریت گروه کسب و کار و در عین حال مکلف به گزارشگری ارتباطها و مسئولیتها به سازمان مالی شرکت نیز هستند.
از فعالیتهای ارائه شده توسط حسابداران مدیریت، پیشبینی و برنامهریزی، انجام تحلیلهای وردایی و بررسی و نظارت بر هزینههای ذاتی در کسب و کار فعالیتهایی هستند که پاسخگویی دوگانه را برای هر دو گروه مالی و تیم کسب و کار ایجاب میکند. نمونههایی از وظایفی که در آنها پاسخگویی به تیم کسب و کار میتواند بیشتر از بخش مالی شرکت تداعی داشته باشد، توسعه وتدوین بهایابی جدید محصول، تحقیق در عملیات، سنجهای محرک کسب و کار، ارزیابی متوازن مدیریت فروش و تجزیه و تحلیل سودآوری مشتری هستند. در مقابل، تهیه گزارشهای مالی خاص، انطباق دادههای مالی با سامانههای منبع و گزارشگری ریسک و مقررات از آنجا که با جمعآوری برخی اطلاعات مالی از همه بخشهای شرکت حاصل میشوند، بیشتر برای گروه مالی شرکت کاربرد دارند.
در شرکتهایی که بیشتر سودشان را از اطلاعات اقتصادی حاصل میکنند، مانند بانکها، صنعت چاپ و نشر، شرکتهای مخابراتی و پیمانکاران دفاعی، هزینههای IT منبع قابل توجهی از مخارج غیرقابل کنترل هستند که از حیث مقدار اغلب بزرگترین هزینه شرکت پس از مجموع هزینههای جبران کار و هزینههای مربوط به تملک دارایی هستند. یک کارکرد حسابداری مدیریت در چنین سازمانهایی همکاری نزدیک با بخش IT برای ارائه شفاف هزینه فناوری اطلاعات است.
با توجه به موارد فوق، یک نمای گسترده از پیشرفت مسیر شغلی حسابداری و مالی این است که حسابداری مالی یک سکوی پرتاب برای حسابداری مدیریت است. مطابق با مفهوم ایجاد ارزش، حسابداران مدیریت به تحریک، موفقیت کسب و کار کمک میکنند در حالی که حسابداری مالی بیشتر یک مجاهدت رعایتی و تاریخی است.
دیدگاه جایگزین:
یک دیدگاه جایگزین نسبت به حسابداری مدیریت که بسیار به ندرت مطرح میشود این است که خنثی است یا دارای اثر خوشخیم در سازمان نیست، بلکه یک ساز و کار برای کنترل مدیریت از طریق نظارت است. این دیدگاه موقعیت حسابداری مدیریت را به خصوص در چارچوب نظریه کنترل مدیریت نشان میدهد. به بیان دیگر، اطلاعات حسابداری مدیریت ساز و کاری هستند که میتواند توسط مدیران به عنوان وسیلهای برای بازنگری کلی در ساختار داخلی سازمان جهت تسهیل در کارکردهای کنترلیشان درون یک سازمان مورد استفاده قرار گیرند.
نتیجهگیری:
با توجه به تحقیقات انجام شده درخصوص مسیر تکامل حسابداری مدیریت با توجه به تغییرات اقتصادی بعمل آمده میتوان به این نتیجهگیری رسید:
1. توسعه دامنه تحقیقات حسابداری سطح معین از خطرات را با توجه به تجزیه و تحلیلهای انجام شده از طریق حقایق حسابداری را که منجر به توسعه حسابداری مدیریت شده است کاهش میدهد. با این حال تصمیم مدل حسابداری مدیریت تحول امکان تشخیص را با توجه به آینده اقتصاد و حسابداری برای ما افزایش میدهد و این مسئله به عنوان مهمترین نتیجه در روش تحلیل تاریخی حسابداری مدیریت است.
2. روشهای حسابداری مدیریت در طول دورههای مختلف بطور مداوم بهبود یافته تا امکان استفاده بهتر از این روشهای در چارچوبهای تصمیمگیری مدیریت بوجود آید و توجه به این نکته نیز ضرورت دارد که مدل تکامل حسابداری مدیریت شامل 4 مرحله زیر است:
1.تعیین هزینه و کنترلهای مالی
2.تهیه اطلاعات برای برنامهریزی و کنترل توسط مدیریت
3.کاهش حجم ضایعات و مصرف کمتر منابع در فرآیندهای کسب و کار
4.ایجاد ارزش با استفاده مؤثر از منابع در اختیار
که در هر مرحله روشها و مدلهای تبیین شده با الزامات مدیریت شرکت همانند برنامهریزی، کنترل، تجزیه و تحلیل استراتژی شرکت میباشد که در مرحله اول تمرکز بر اطلاعات در فاز اول بیشتر توسعه یافته است که منجر به توسعه بیشتر سایر مراحل شده است.
3. روشهایی که در مراحل اول و دوم طراحی شده است مانند تعیین هزینه، حسابداری هزینه، سیستمهای هزینه یابی، سیستمهای تخصیص هزینههای مستقیم، هزینه یابی جذبی و حاشیه سود، بودجهبندی و کنترلهای مؤثر در استفاده از منابع مورد استفاده قرار گرفت.
بنابراین هنگامی که عناصر و عوامل اقتصادی شروع به انجام تغییرات مؤثر با توجه به پایان جنگ جهانی اول و دوم عملاً این عوامل تشدید سطح رقابت را در اقتصاد به همراه آورد که پس از آن توجه جدی و استفاده بهینه از منابع در ایجاد ارزش روشهای پیچیدهتری در حسابداری مدیریت را که شامل هزینه یابی براساس فعالیت، تجزیه و تحلیل رقبا، کارت ارزیابی توازن پدیدار گشت و این مسیر تکامل حسب شرایط و پیچیدگیهای اقتصادی همزمان با نیازهای حفظ بقاء و توسعه سازمانها توسعه خواهند یافت و این موضوعی است که همه کشورها نیازمند استفاده از حسابداری مدیریت و حتی روشهای مشابه آن هستند.
به این مطلب چه امتیازی میدهید؟
5از 5 امتیاز
نظرات
